Apuração Assistida Eletrônica e o Recolhimento Antecipado: soluções tecnológicas disponíveis para a operacionalização da não-cumulatividade da CBS e do IBS em 2027Spacca…Houve muita badalação até aqui sobre as vantagens, problemas e desafios para implementação do split payment no novo sistema de tributação sobre o consumo, aprovado pela Emenda Constitucional 132/2023. Alguns o elevaram à condição de “mecanismo essencial” para a validação de créditos que podem-devem ser apropriados pelos contribuintes no regime de não-cumulatividade aplicável à toda a cadeia de consumo, no cálculo dos novos tributos (CBS e IBS). Outro criticaram, apontando a perda de fluxo de caixa das empresas, em razão do recolhimento imediato dos débitos tributários, no momento da operação financeira de pagamento pela aquisição de bens ou serviços.Na verdade, mesmo o Brasil sendo o país mais avançado no mundo em sistemas eletrônicos fiscais e em automação bancária, ainda estamos distantes de ter solução e capacidade tecnológica para fazer funcionar o split payment em qualquer de suas 3 modalidades propostas: simplificado, inteligente ou superinteligente.Por outro lado, já estão prontos e programados para funcionar a partir de janeiro de 2027 a Apuração Assistida Eletrônica (ApA-e) e o Recolhimento Antecipado do Débito (RAD), operacionalizando a validação e a “trava” de créditos [1] do regime de não-cumulatividade dos novos tributos CBS e IBS [2].Conforme anunciado pela Receita Federal, a ApA-e se assemelhará operacionalmente à declaração pré-preenchida do Imposto de Renda. O sistema se conectará com as bases nacionais de emissão e registro de notas fiscais de serviços (NFS-e), de mercadorias (NF-e e NFC-e) dos CNPJs existentes, e das outras Notas Fiscais especiais que possam gerar débitos/créditos para os contribuintes [3].Critérios e operação da ApA-e e do RADA estrutura conceitual e as funcionalidades do sistema determinam que todas as notas de saída e de entrada de fornecimentos serão consideradas na apuração mensal de cada contribuinte sujeito à novel tributação, permitindo que a Receita (e o Comitê Gestor do IBS) apresente (pré-preenchido) até o dia 15 do mês seguinte ao período de apuração (ou 20, para os regimes específicos submetidos à DeRE), qual o valor de CBS (e de IBS) o sistema entende como devido pelo contribuinte [4].Dessa forma, serão consideradas todas as notas fiscais de saída (fornecimentos realizados pelo contribuinte dentro do mês) para definir o valor dos débitos da CBS (e do IBS na alíquota-piloto de 0,1%) a serem confrontados com os créditos apropriados na apuração do mesmo período [5].Spacca…Entretanto, aqui vem a parte mais importante e que exige urgente análise e adaptação contratual e operacional das empresas: só serão apropriados créditos para abatimento dos débitos no período de apuração, caso tenham sido PAGOS antes do final do mês em que a nota fiscal de entrada (emitida pelo fornecedor) ingressou no estabelecimento do contribuinte adquirente. Isto é, dentro do mesmo período de ocorrência dos fatos geradores da aquisição e da apuração mensal [6].Vale lembrar que a antecipação do pagamento do tributo é facultativa para o devedor (fornecedor) e, claro, também para o adquirente, pois o vencimento da obrigação só ocorre no final do mês seguinte ao período de ocorrência do fato gerador (apuração) [7]. Entretanto, o recolhimento antecipado se revela não só medida de garantia de que não haverá risco de “trava” ou mesmo de perda do crédito a ser apropriado pelo adquirente – caso o devedor atrase ou não realize sua quitação, mas também garante um ganho no fluxo de caixa, pois reduzirá imediatamente os tributos devidos pelos adquirentes.Portanto, o regime do recolhimento antecipado do débito (RAD) beneficia, claramente, as etapas intermediárias da cadeia de consumo, com destaque para indústrias não-primárias, distribuidores e varejistas.Isso posto e diante da falta do split payment, só existem duas alternativas para que isso aconteça [8]:(1) Exigir do fornecedor que ele mesmo recolha os tributos destacados na nota antes do final do mês, abrindo mão de calcular e recolher até o final do mês seguinte, como lhe faculta a regulamentação da CBS (e do IBS)[9];(2) O adquirente ajustar com o fornecedor que irá utilizar o módulo RAD, isto é, realizará diretamente no sistema o recolhimento antecipado do tributo, deixando de pagar esta parte do valor total da nota, relativa à CBS (e ao IBS) destacados [10].Exemplo: nota fiscal com valor total de 110 reais, com destaque de CBS (+ IBS) de R$ 10. O adquirente paga ao fornecedor R$ 100 (preço do bem ou serviço), nos prazos ajustados com ele, e recolhe antecipada e diretamente o tributo no sistema de arrecadação da Receita e do CGIBS, deixando de repassar ao fornecedor esta parcela do valor da nota, atinente apenas aos tributos devidos [11].Esta alternativa pode não ser vantajosa em algumas hipóteses, como no caso em que a ocorrência do fato gerador do fornecimento ou vencimento da obrigação tributária respectiva desta operação não ocorra no momento da emissão da nota fiscal. Mas esta hipótese deverá ser analisada caso a caso [12].Aqui será fundamental que sejam formalizados acordos contratuais e definições operacionais entre as empresas fornecedoras e adquirentes, especialmente para relações contínuas ou de valores elevados.O ajuste não só facilita a contabilidade, gestão financeira e fluxo de caixa, mediante a antecipação do confronto crédito-débito na escrita fiscal assistida, como também evita o risco de recolhimentos de tributos em duplicidade (pelo fornecedor e pelo adquirente), pois, caso o bis-in-idem não seja previamente obstado pelo sistema, a reposição do caixa da empresa terá que aguardar o ressarcimento, em até três dias úteis, conforme promete a legislação.Efeitos Jurídicos de Ajustes, e da Aceitação Expressa ou Tácita dos cálculos decorrentes da Apuração Assistida Eletrônica (ApA-e).Importante sublinhar que a apuração assistida não é apenas um extrato informativo mensal que será emitido no dia 15 do mês seguinte ao período de apuração dos débitos/créditos da CBS e do IBS. Depois que a apuração assistida for apresentada eletronicamente e uniforme para ambos os tributos, a legislação também torna obrigatório usá-la como base para apuração. Eventual alteração pelo contribuinte deverá ser feita mediante ajustes positivos ou negativos nessa base oficial, não servindo uma declaração paralela.A conferência do contribuinte tem efeito jurídico relevante. Ao confirmar a apuração ou realizar ajustes, ele confessa a dívida e constitui o crédito tributário. Se não se manifestar no prazo aplicável, presume-se correto o saldo apresentado e o crédito tributário é considerado constituído tacitamente. Isso não impede a fiscalização de diferenças posteriormente identificadas pela administração. Portanto, a apuração assistida eletrônica (“pré-preenchida”) não impede futuras revisões por parte do fisco. Mas deixar de revisar pode consolidar uma apuração incorreta em desfavor do contribuinte [13].ConclusãoOs sistemas de Apuração Assistida Eletrônica (ApA-e) e de Recolhimento Antecipado do Débito (RAD) exigem que as empresas revisem imediatamente os seus atuais contratos com fornecedores e clientes, visando a estabelecer critérios e rotinas operacionais pré-ajustadas, para assegurar, se conveniente, o recolhimento antecipado do tributo ou a gestão acordada entre as partes do pagamento do débito, que garanta sua quitação tempestiva, garantindo a sua validação no sistema de apuração e a apropriação do crédito em favor do adquirente dos bens e serviços.Os dois mecanismos eletrônicos programados para entrar em funcionamento em Janeiro de 2027 exigirão também que os setores financeiros e de controladoria das empresas contem não só com rotinas contábeis e fiscais, mas, sobretudo, com capacidade de auditoria fiscal e jurídica capazes de revisarem mensalmente os dados e valores “pré-preenchidos” pelo sistema eletrônico oficial da ApA-e, levando em conta a eventual utilização do RAD ou acompanhamento ajustado de pagamentos dos débitos aprazados pelo fornecedor, bem como cancelamentos, devoluções e outros eventos que possam alterar o resultado final da apuração tributária mensal.Somente assim haverá garantia da eficácia da não-cumulatividade, evitando perdas tributárias significativas para os contribuintes, sobretudo para aqueles que se situam em etapas intermediárias da cadeia de consumo de bens, serviços e direitos, todos sujeitos à incidência da CBS e do IBS. [1] A EC nº 132/2023 prevê a não cumulatividade do IBS e admite que a lei condicione o crédito ao efetivo recolhimento, desde que o adquirente possa recolher o tributo ou que o recolhimento ocorra na liquidação financeira. A Constituição também determina regras comuns de não cumulatividade e creditamento para IBS e CBS no art. 156-A, § 1º, VIII, e § 5º, II, alínea “a”, e art. 149-B, IV, da Constituição, com a redação da EC 132/2023.[2] A apropriação de créditos condicionada ao prévio pagamento foi a única solução para viabilizar um regime de não-cumulatividade seguro e preventivo de fraudes fiscais. Apresentamos este regime aos membros do CCiF (Prof. Eurico di Santi e Bernard Appy) em uma das reuniões realizada em 2017 e 2018 com a comissão de estudos para a Reforma da Abrasf (Associação Brasileira das Secretarias de Finanças das Capitais), diante do potencial imenso de fraudes na aceitação de créditos tributários oriundos de destaques nas notas fiscais emitidas em prestações de serviços – atualmente sujeitas ao regime cumulativo do ISSQN. Com efeito, na circulação ou consumo de bens (essencialmente) intangíveis, não há sequer controle de trânsito dos bens (conhecimento de transporte, etc) e nem de estoque de produtos/mercadorias – como no caso da tributação do ICMS. A situação das fraudes do ICMS foi detalhada em artigo publicado naquela quadra sob o título: “Reforma tributária e o IVA (Imposto sobre Valor Adicionado): vale insistir no fracasso?”, Ricardo Almeida Ribeiro da Silva. In: Revista Brasileira de Direito Municipal: RBDM, Belo Horizonte, Fórum, v. 19, n. 70, p. 167–179, out./dez., 2018.[3] A base legal da apuração assistida inclui documentos fiscais eletrônicos, informações sobre a extinção dos débitos por qualquer modalidade legal e outras informações do contribuinte ou a ele relativas. A descrição de conexão a bases específicas e de funcionalidades do sistema é operacional, não uma enumeração fechada feita pela LC. Referências: LC nº 214/2025, art. 46, caput e § 1º; Decreto nº 12.955/2026, art. 46; Resolução CGIBS nº 6/2026, art. 46.[4] O dia 15 é o prazo aplicável aos contribuintes em geral. Para os sujeitos passivos obrigados a entregar a Declaração de Regimes Específicos (DeRE), a apuração assistida é apresentada até o dia 20 do mês seguinte. Os ajustes podem ser realizados até o último dia útil do mês seguinte ao período de apuração, conforme os respectivos regulamentos. Referências: Decreto nº 12.955/2026, art. 46, e Resolução CGIBS nº 6/2026, art. 46.[5] Em 2027 e 2028, a regra constitucional é de 0,05% estadual mais 0,05% municipal, conforme ADCT, arts. 125 e 127, na redação da EC nº 132/2023.[6] A LC nº 214/2025 não condiciona o crédito exclusivamente ao pagamento até o último dia do mês de entrada da nota. O contribuinte do regime regular pode apropriar o crédito quando ocorrer a extinção do débito da operação por qualquer das modalidades do art. 27, mediante documento fiscal idôneo, observadas as exclusões legais. Assim, se o débito não tiver sido extinto no período, em regra o crédito ainda não é apropriado naquele momento; a falta de extinção até o fim do mês não significa, por si só, perda definitiva do crédito. Referências: LC nº 214/2025, arts. 27 e 47, caput e §§ 1º–2º; EC nº 132/2023, art. 156-A, § 5º, II.[7] O vencimento ordinário do saldo é disciplinado pelo art. 29 da LC nº 214/2025 e, nos regulamentos, corresponde ao último dia útil do mês seguinte ao período de apuração. Por sua vez, o RAD não é uma obrigação geral de antecipar o tributo: é uma opção legal sujeita às condições do art. 36. Referências: LC nº 214/2025, arts. 27, II, 29 e 36; Decreto nº 12.955/2026, art. 45; Resolução CGIBS nº 6/2026, art. 45.[8] Além da hipótese do “pagamento por responsável”, conforme LC nº 214/2025, art. 27, incisos I a V.[9] O fornecedor pode efetuar o pagamento do débito antes do vencimento pela modalidade de pagamento pelo próprio contribuinte. A antecipação voluntária extingue o débito na medida paga; é essa extinção, e não uma exigência contratual por si só, que pode permitir o crédito do adquirente. Referências: LC nº 214/2025, arts. 27, II, 29 e 47.[10] O RAD corresponde ao recolhimento pelo adquirente previsto no art. 27, IV, combinado com o art. 36 da LC nº 214/2025. A lei o permite ao adquirente contribuinte do IBS e da CBS no regime regular quando o pagamento ao fornecedor é feito por instrumento que não permita a segregação e o recolhimento pelas regras do split payment. O recolhimento pelo adquirente é a forma legal de exercer essa opção; não é uma autorização irrestrita para qualquer adquirente ou qualquer forma de pagamento. Referências: LC nº 214/2025, arts. 27, IV, e 36, caput e § 1º; Decreto nº 12.955/2026, art. 36; Resolução CGIBS nº 6/2026, art. 36.[11] O art. 36 disciplina o pagamento do tributo pelo adquirente, mas não estabelece que o valor devido ao fornecedor seja automaticamente reduzido pelo montante recolhido. O § 2º do artigo foi vetado. Por isso, o pagamento líquido ao fornecedor descrito no exemplo deve ser apresentado como arranjo contratual entre as partes, sujeito à validação jurídica e operacional, e não como efeito automático do RAD. O fornecedor deve poder acompanhar o recolhimento, nos termos do § 4º. Referência: LC nº 214/2025, art. 36, §§ 1º–4º.[12] O fato gerador do IBS e da CBS é definido pela LC nº 214/2025 em função do fornecimento, com regras específicas para operações continuadas, fracionadas e pagamentos antecipados relativos a fornecimentos futuros (LC nº 214/2025, arts. 10 e 11).[13] A confirmação ou alteração da apuração assistida implica confissão de dívida e constitui o crédito tributário. Se não houver manifestação até o prazo legal para conclusão da apuração, presume-se correto o saldo e considera-se constituído o crédito. (LC nº 214/2025, art. 46, §§ 3º–7º; Decreto nº 12.955/2026, art. 46; Resolução CGIBS nº 6/2026, art. 46).O post Reforma tributária: split payment ainda não! Mas ApA-e e RAD já funcionarão em janeiro apareceu primeiro em Consultor Jurídico.